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L’avenir est à nos portes – Imposition des monnaies virtuelles

2017-11-10


Une cryptomonnaie est une devise numérique ou virtuelle utilisée sur un réseau de pairs et indépendante des gouvernements ou des banques. Le bitcoin, lancé en 2009, compte parmi les premiers types de cryptomonnaies. Depuis son arrivée, de nombreuses autres cryptomonnaies ont fait leur apparition sur le marché, chacune ayant ses particularités techniques, mais toutes fonctionnant généralement de la même façon.

Dans le présent article, nous traiterons du bitcoin. Les conséquences fiscales dont il est question ci-après s’appliquent de façon générale aux différents types de cryptomonnaies. Les bitcoins sont stockés dans le portefeuille numérique de leur détenteur et peuvent être transférés d’une personne à une autre. Cependant, toutes les opérations sont accessibles au grand public et comptabilisées dans des chaînes de blocs (blockchains), qui sont des registres publics informatisés des opérations en cryptomonnaies.

Ces chaînes de blocs peuvent être consultées par tous les détenteurs de bitcoins. Les bitcoins sont créés par suite d’une opération appelée « minage », laquelle s’effectue au moyen d’ordinateurs qui élaborent des algorithmes complexes. Les bitcoins peuvent aussi être achetés et vendus contre des devises traditionnelles, négociés anonymement ou utilisés pour acquérir des biens et des services.

Traitement fiscal au Canada

L’Agence du revenu du Canada (ARC) a décrit les devises numériques comme des devises virtuelles ; néanmoins, elle affirme que les devises virtuelles1, comme le bitcoin, ne sont pas considérées comme des monnaies émises par un gouvernement ou un pays2 [TRADUCTION]. L’ARC considère plutôt les devises virtuelles comme un bien aux fins de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi »), et l’utilisation de telles devises, comme le bitcoin, pour se procurer des biens et des services serait considérée comme une forme de troc3 .

Opérations de troc et taxes

Même si les opérations de troc ne sont pas définies dans la Loi, l’ARC estime qu’une telle opération a lieu lorsque des parties acceptent d’échanger réciproquement des biens ou des services et d’effectuer cet échange habituellement sans utiliser d’argent4 . L’ARC soutient qu’il est essentiel que chacune des personnes estime que la valeur de ce qu’elle a reçu est au moins égale à la valeur de ce qu’elle donne en échange5 .

Dans le cas où un contribuable troque des services, la valeur de ces services doit être incluse dans son revenu lorsqu’ils sont fournis en vue de gagner un revenu d’une entreprise qu’il exploite ou d’une profession qu’il exerce, ou s’ils y sont afférents. Dans le cas de biens troqués par un contribuable, la valeur de ces biens doit également être incluse dans le revenu du contribuable si elles se rapportent à son entreprise, autrement elles donneront lieu à un gain en capital.

Dans le cas d’opérations sans lien de dépendance, le montant devant être inclus dans le revenu ou traité comme un produit de la cession correspond au prix que le contribuable aurait normalement demandé à un étranger pour les biens ou les services. Le coût correspond à un montant égal à la valeur des biens ou des services fournis, majoré de tout montant en espèces donné et diminué tout montant en espèces reçu lors du troc. Les mêmes règles s’appliquent aux opérations avec lien de dépendance, sous réserve des dispositions de l’article 69 de la Loi.6

Les échanges d’un type de devise numérique contre un autre sont également régis par les principes relatifs aux opérations de troc dont il est question ci-dessus, et ils entraîneraient une cession aux fins de l’impôt sur le revenu.7

Achat et vente de bitcoins

L’achat ou la vente de bitcoins par un contribuable contre une monnaie traditionnelle recevra le traitement fiscal réservé au revenu ou au capital. Si le bitcoin est considéré comme du capital par nature, seulement 50 % du gain tiré de sa vente sera imposable à titre de gain en capital. S’il est réputé faire partie de l’inventaire d’une entreprise, le gain réalisé à la cession sera entièrement imposable à titre de revenu d’entreprise. Étant donné qu’une entreprise constitue « un projet comportant un risque ou une affaire de caractère commercial », une opération isolée peut être imposable comme un revenu d’entreprise même dans les cas où elle ne constitue pas en soi une entreprise.

La Loi ne précise pas les circonstances dans lesquelles une opération sera traitée à titre de capital ou de revenu. La détermination s’effectue en fonction des faits liés à chaque cas, mais l’analyse est la même que celle réalisée pour des opérations visant d’autres types de biens. Par exemple, l’ARC examinera la répétition d’opérations semblables, la période de détention, la connaissance des marchés des valeurs mobilières, le lien entre l’opération et l’entreprise du contribuable, le temps consacré et le financement.8

Options et droits

On peut aussi obtenir des bitcoins par l’intermédiaire d’options, de droits, d’une première émission de cryptomonnaies (PEC) et de bifurcations (événements qui entraînent une séparation de la chaîne de blocs du bitcoin existant et qui, essentiellement, crée une nouvelle devise ayant sa propre chaîne de blocs), pour citer quelques exemples.

Le terme « option » n’est pas défini dans la Loi, mais il signifie généralement une « obligation de tenir une offre valide jusqu’à l’expiration d’un délai prédéterminé ».9 Il s’agit d’un droit d’exercer un choix, car le porteur de l’option est libre d’accepter ou non l’offre; il n’a pas l’obligation de le faire.

Si une option d’achat de bitcoins est attribuée et qu’elle constitue une immobilisation, l’article 49 de la Loi serait applicable, et l’exercice de l’option ne doit pas être considéré comme une cession de biens. Le coût de base de l’option est inclus dans le calcul du coût pour l’acquéreur du bien (dans ce cas, les bitcoins).

Par contre, la Loi est muette au sujet des options acquises à titre d’inventaire (p. ex., si le contribuable est un courtier). On est en droit de supposer que la cession de l’option sera imposable entre les mains de son porteur à titre de revenu. Toutefois, il n’est pas clair si l’exercice d’une telle option serait vu comme un fait générateur d’impôt entre les mains du porteur, étant donné que l’article 49 semble ne s’appliquer qu’aux immobilisations. En outre, aux fins de l’article 10 de la Loi, les contrats d’option sont réputés ne pas figurer à l’inventaire du contribuable,10 ce qui signifie qu’ils sont exclus du champ d’application des règles d’évaluation de l’inventaire.

Dans le cas d’une PEC, un contribuable verse un montant pour obtenir le droit d’acheter des bitcoins à un prix négocié à escompte. Les bitcoins ne sont pas livrés avant une date fixée d’avance ou un événement prédéterminé. Le moment venu, les bitcoins sont automatiquement livrés, et le contribuable n’a aucun droit d’exercer un choix à cet égard. Par conséquent, ce type de droit ne serait pas considéré comme une option, et l’article 49 ne s’appliquerait pas. En fait, il est plus probable que le contribuable ait payé à l’avance le droit d’acquérir des bitcoins à escompte, et que le paiement anticipé serait inclus dans le calcul du coût de base des bitcoins. Il ne devrait y avoir aucun fait générateur d’impôt avant que les bitcoins soient revendus. Cependant, selon les circonstances de l’achat du droit, il pourrait être réputé que le contribuable a reçu un avantage imposable en vertu de certaines dispositions de la Loi.

La bifurcation est un autre moyen d’obtenir des bitcoins. C’est le cas du bitcoin original, qui a donné naissance au bitcoin cash par suite d’une bifurcation. Le bitcoin cash se négocie sous son propre symbole et a sa propre chaîne de blocs (ou registre d’opérations). Lors de la bifurcation, les détenteurs de bitcoins ont reçu un certain montant en bitcoins, selon leur portefeuille de bitcoins.

Même si l’ARC a donné certaines indications sur les devises virtuelles comme le bitcoin, qu’elle qualifie de biens, elle n’a fourni aucune indication sur le traitement des bifurcations aux fins de l’impôt. La Loi et la jurisprudence sont également muettes à ce sujet, car ce type d’opérations est encore relativement nouveau. Aux États-Unis, des observateurs ont laissé entendre que l’Internal Revenue Service (IRS) songerait à considérer la réception de bitcoin cash comme un revenu imposable, probablement d’après la valeur reçue dans cette devise. D’autres observateurs ont avancé que la bifurcation du bitcoin pourrait s’apparenter à une division d’actions, auquel cas il pourrait n’y avoir aucune conséquence fiscale importante. Cependant, étant donné que le bitcoin et les autres devises numériques ne sont pas des actions d’une société, il serait difficile de confirmer qu’une bifurcation de la devise recevrait un traitement fiscal similaire à celui d’une division d’actions. Mais en l’absence d’indications de la part de l’ARC ou des tribunaux, le traitement fiscal de ces opérations demeure empreint d’incertitude.

Conséquences au chapitre de la TPS/TVH

L’ARC n’a pas fourni d’indications détaillées sur les conséquences des opérations sur devises numériques au chapitre de la TPS/TVH, à l’exception des commentaires et exemples ci-dessous :

  • « En ce qui concerne les opérations comportant la fourniture imposable de biens ou de services contre paiement en bitcoins, la contrepartie est réputée correspondre à la juste valeur de marché des bitcoins au moment de la prestation ou de la fourniture aux fins du calcul de la TPS/TVH à payer.
  • Par exemple, si un contribuable déclarant la TPS/TVH vend un bien au prix de dix bitcoins, et que la vente est assujettie à la TPS/TVH, il sera tenu de percevoir le montant de TPS/TVH calculé sur la juste valeur de marché des dix bitcoins au moment de la vente. Il devra inclure dans son versement de la taxe nette la TPS/TVH exigible, et le bénéficiaire, s’il est un déclarant, devrait pouvoir demander le crédit d’impôt sur les intrants pour la TPS/TVH si le bien est destiné à la consommation, à l’utilisation ou à la vente dans le cadre de ses activités commerciales. » [TRADUCTION]11

Conséquences fiscales du minage de bitcoins

Comme nous l’avons expliqué en début d’article, les bitcoins sont créés dans le cadre d’un processus appelé « minage ». Qu’une activité soit entreprise à des fins lucratives ou personnelles est une question de fait. Le minage commercial de bitcoins sera considéré comme une activité commerciale, et la valeur de l’inventaire à la fin de l’année sera déterminée conformément à l’article 10 de la Loi.12 Par contre, lorsque le minage est considéré comme un projet comportant un risque ou une affaire de caractère commercial, l’inventaire est évalué à son coût d’acquisition.13

Déclaration

L’ARC s’attend à ce que les revenus de source canadienne ou étrangère soient déclarés, même en devises numériques.14 De plus, les devises numériques sont des fonds ou des actifs incorporels, et elles constitueraient des « biens étrangers déterminés » appartenant à un particulier ou à une société de personnes s’ils sont situés, déposés ou détenus à l’extérieur du Canada et ne sont pas utilisés exclusivement dans le cadre d’activités commerciales15 , ce qui signifie qu’un contribuable pourrait être tenu de produire un formulaire T1135 qui l’obligerait à déclarer la valeur des bitcoins détenus.

Autres territories

Aux États-Unis, l’IRS a donné son point de vue sur les devises virtuelles dans l’avis intitulé Notice 2014-12. Dans cet avis, l’IRS répond à un certain nombre de questions portant sur divers sujets. Par exemple, il estime que les devises virtuelles constituent un bien et que, par conséquent, les principes fiscaux généraux qui régissent les opérations visant des biens s’appliquent aux opérations effectuées au moyen de devises virtuelles. Ainsi, un contribuable qui recevrait des devises virtuelles en guise de paiement pour des biens ou des services doit inclure la juste valeur de marché de la devise virtuelle dans le calcul de son revenu brut, cette juste valeur de marché étant également le montant de base de la devise virtuelle reçue à titre de paiement par le contribuable pour les biens ou les services.

Au Royaume-Uni, la HM Revenue and Customs (HMRC) est d’avis que les cryptomonnaies sont uniques et qu’elles ne peuvent pas être comparées directement avec une autre forme d’investissement ou de mécanisme de paiement. Leur traitement fiscal doit se faire au cas par cas16 [TRADUCTION]. HMRC affirme que, selon les faits, une opération pourrait être tellement spéculative qu’elle ne serait pas imposable, ou qu’aucune perte ne pourrait être déduite. Par exemple, les gains de jeu ne sont pas imposables, et les pertes de jeu ne peuvent pas être utilisées pour réduire d’autres profits imposables17 .

Incertitudes

En règle générale, les cryptomonnaies et les bitcoins sont relativement nouveaux, à savoir que la réflexion se poursuit quant à leur statut juridique et réglementaire. Il y a donc encore beaucoup d’incertitude entourant l’imposition de ces devises.

Pour obtenir de plus amples renseignements, communiquez avec Jody Wong, CPA, CA, au 416.263.6949 ou à l’adresse [email protected]​, ou avec Le Van au 416.515.5036 ou à l’adresse [email protected].


1 CRA Q&A Release 2013-11-05 – What You Should Know about Digital Currency.

2 CRA View 2013-0514701I7.

3 CRA View 2013-0514701I7.

4 Bulletin d’interprétation de l’ARC, IT-490, paragr. 3.

5 Bulletin d’interprétation de l’ARC, IT-490, paragr. 3.

6 Bulletin d’interprétation de l’ARC, IT-490, paragr. 7.

7 CRA View 2014-0525191E5.

8 Bulletin d’interprétation de l’ARC, IT-479R, paragr. 11.

9 Day c. MNR, 71 D.T.C. 723, parag. 8.

10 Paragraphe 10(15) de la Loi.

11 CRA View 2013-0514701I7.

12 CRA View 2014-0525191E5.

13 Paragraphe 10(1.01) de la Loi.

14 CRA Q&A Release 2013-11-05 - What You Should Know about Digital Currency.

15 CRA View 2014-0561061E5.

16 Revenue and Customs Brief 9 (2014): bitcoin and other cryptocurrencies.

17 Revenue and Customs Brief 9 (2014): bitcoin and other cryptocurrencies.